Art. 10-bis dieci anni dopo: quando il risparmio fiscale è lecito e quando diventa abuso del diritto. Regole, garanzie e consigli pratici.
Chi si occupa di fisco lo sa bene: tra pagare meno tasse in modo legittimo e piegare le norme per ottenere un vantaggio che non spetta, a volte la distanza è di pochi passi. Dal 1° ottobre 2015 a misurarla è l’art. 10-bis dello Statuto del contribuente, introdotto dal D.Lgs. 128/2015. La norma ha mandato in pensione il vecchio art. 37-bis del D.P.R. 600/1973 e ha messo sotto lo stesso tetto due concetti che fino ad allora viaggiavano separati: elusione e abuso del diritto.
Sono passati dieci anni, ed è il momento giusto per chiedersi se la promessa sia stata mantenuta. Il confine tra pianificazione lecita ed elusione è davvero più chiaro, o continua a spostarsi a seconda di chi lo guarda?
Com’era prima
Per capire che cosa è cambiato bisogna ricordare da dove si partiva. Il 37-bis valeva solo per le imposte sui redditi e solo per un elenco chiuso di operazioni: tutto il resto restava scoperto. A riempire il vuoto ci aveva pensato la giurisprudenza. Prima la Corte di Giustizia UE, con il caso Halifax del 2006 sull’IVA, poi le Sezioni Unite della Cassazione nel dicembre 2008, che trovarono il fondamento del divieto di abuso direttamente nell’art. 53 della Costituzione.
Il risultato era un abuso “immanente”, che il giudice poteva rilevare anche d’ufficio, senza garanzie procedurali precise e con dubbi persino sulle conseguenze penali. Per imprese e professionisti voleva dire vivere nell’incertezza: qualunque scelta che facesse risparmiare imposte poteva, almeno sulla carta, finire sotto contestazione.
La regola, in parole semplici
Oggi la legge dice che c’è abuso quando una o più operazioni prive di sostanza economica, pur rispettando formalmente le norme fiscali, servono essenzialmente a ottenere vantaggi fiscali indebiti. Le condizioni sono tre, e devono esserci tutte.
La prima è la mancanza di sostanza economica: l’operazione, guardata nel suo insieme, non produce effetti rilevanti diversi dal risparmio d’imposta. Due campanelli d’allarme tipici sono una sequenza di atti che, presi uno per uno, hanno senso ma che insieme non tornano, e l’uso di strumenti giuridici lontano dalle normali logiche di mercato. La seconda è che il vantaggio sia indebito, cioè ottenuto contro lo scopo delle norme o i principi del sistema tributario. La terza è che quel vantaggio sia lo scopo principale dell’operazione, e non un effetto collaterale.
La norma mette poi due paletti a favore del contribuente. Non c’è abuso se l’operazione si giustifica con ragioni extrafiscali valide e non marginali, anche organizzative o gestionali, che migliorano la struttura o il funzionamento dell’impresa o dell’attività professionale. E resta ferma la libertà di scegliere tra regimi opzionali diversi e tra operazioni con un carico fiscale diverso.
Detto in altri termini: risparmiare tasse non è una colpa. Il problema nasce quando si usa uno strumento giuridico per uno scopo che il legislatore non aveva alcuna intenzione di premiare.
Le garanzie, la vera novità
A guardare bene, la svolta del 2015 è stata più procedurale che sostanziale. Il giudice non può più tirare fuori l’abuso di sua iniziativa: deve contestarlo l’Agenzia, seguendo un percorso preciso. Prima dell’avviso di accertamento, a pena di nullità, al contribuente deve arrivare una richiesta di chiarimenti, a cui ha sessanta giorni per rispondere. L’avviso va poi motivato in modo specifico: quale condotta è abusiva, quali norme sono state aggirate, quale vantaggio si è ottenuto e perché i chiarimenti non hanno convinto. Se tra la risposta e la scadenza del termine di accertamento restano meno di sessanta giorni, il termine si allunga.
Anche l’onere della prova è diviso. Tocca al Fisco dimostrare l’abuso; tocca al contribuente dimostrare le ragioni extrafiscali.
Due regole, infine, segnano i confini della norma. La prima è la sussidiarietà: l’art. 10-bis entra in gioco solo se il vantaggio non può essere contestato come violazione di una norma specifica. Se c’è simulazione o falsità siamo nel campo dell’evasione, che è un’altra storia. La seconda riguarda il penale: le operazioni abusive non costituiscono reato tributario, anche se le sanzioni amministrative restano.
Un confine che si muove ancora
La definizione è chiara, la sua applicazione molto meno. Le contestazioni si concentrano soprattutto sulle riorganizzazioni societarie: conferimenti seguiti da cessioni di quote, scissioni, fusioni, acquisizioni a debito, distribuzioni di riserve. Su questo terreno, però, la prassi degli interpelli si è fatta via via più aperta e ha riconosciuto come lecite molte operazioni che un tempo venivano guardate con sospetto, dando peso proprio alla libertà di scelta prevista dalla legge.
Anche la Cassazione ha fissato alcuni punti fermi, a cominciare dal più importante: se manca anche uno solo degli elementi previsti dalla norma, l’abuso non c’è. Pronunce recenti, come l’ordinanza n. 33418 del 22 dicembre 2025, si inseriscono in un orientamento ormai stabile. Le zone grigie però restano. Che cosa significa, in concreto, una ragione economica “non marginale”? E quando il risparmio fiscale smette di essere un effetto e diventa lo scopo “essenziale”?
Il timore, segnalato da tempo da molti studiosi, è che la clausola generale venga usata per riqualificare operazioni del tutto lecite solo perché esisteva una strada più costosa. Ma nessuna legge obbliga il contribuente a scegliere il percorso che gli fa pagare di più.
La riforma dello Statuto e l’atto di indirizzo del 2025
Negli ultimi anni il quadro si è arricchito. La riforma dello Statuto (D.Lgs. 219/2023) ha introdotto, tra le altre cose, il contraddittorio preventivo generalizzato e la possibilità per il Ministero dell’Economia di emanare atti di indirizzo interpretativo, previsti dal nuovo art. 10-septies.
Proprio su questa base, il 27 febbraio 2025 il Viceministro dell’Economia ha firmato un atto di indirizzo (prot. n. 7) dedicato all’art. 10-bis. Il documento ripercorre la norma passo dopo passo, ne chiarisce presupposti e limiti, conferma l’addio all’abuso “immanente” di origine giurisprudenziale e insiste sulla partecipazione del contribuente come condizione di legittimità del procedimento. Il giudice non è vincolato, ma per chi difende un contribuente è un riferimento prezioso: rappresenta l’interpretazione “ufficiale” della norma, e in giudizio pesa.
Qualche consiglio pratico
Dieci anni di contenzioso insegnano alcune cose. La prima: le ragioni economiche di un’operazione vanno documentate prima di farla, con verbali, piani industriali e comunicazioni interne coerenti tra loro. Una giustificazione costruita dopo, a contestazione già arrivata, convince poco.
Nei casi davvero dubbi conviene valutare un interpello, così da conoscere in anticipo la posizione dell’Agenzia. Se invece arriva la richiesta di chiarimenti, va presa molto sul serio: è lì che si gioca la prima partita, e l’ufficio deve tenere conto della risposta nella motivazione dell’atto.
Davanti a un avviso già notificato, vale la pena controllare subito che la procedura sia stata rispettata. Una richiesta di chiarimenti mancante, termini non rispettati o una motivazione generica rendono l’atto nullo. Ed è importante capire se la contestazione riguarda davvero un abuso o piuttosto un’evasione, perché le regole cambiano parecchio, anche sul piano delle sanzioni e del penale.
A quel punto bisogna decidere in fretta se aderire, chiedere l’autotutela o impugnare, meglio con l’aiuto di un professionista. Chi vuole approfondire termini, modalità e alternative al giudizio trova una guida chiara nella pagina di MisterFisco dedicata a ricorsi e contenzioso tributario.
In conclusione
L’art. 10-bis ha mantenuto almeno una parte della sua promessa. Ha sostituito un principio nato nelle aule di giustizia con una norma dai contorni definiti e, soprattutto, con un procedimento che offre al contribuente garanzie concrete. Il confine tra risparmio lecito ed elusione resta però mobile, perché dipende da valutazioni economiche che nessuna formula può fissare una volta per tutte. Dopo dieci anni, la difesa migliore è sempre la stessa: operazioni con una logica economica reale, scelte ben documentate e molta attenzione alle garanzie che lo Statuto mette a disposizione.
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